第1節 基準期間の趣旨

1.第2章第5節でみた判例において、原告は、「全納税者及びすべての事業者の常識ともなっている3000万円以下の売上高の事業者は免税されるとの社会通念(後略)」といった主張を行っていた。この主張を法に基づいて、誤解と断ずことは容易であり、また、この主張が「全納税者及びすべての事業者の常識」になっている、とも考えにくいのは事実である。

だがこの主張は、免税点制度における基準期間と課税期間とが異なっていることに対する市民の強い違和感を表象しているようにも思わる。この問題について、秋山教授は「例えば、法人税法では、対象となる期間に利益があれば納税義務を負うことになるのであるから(法法5[149])、基準期間という考え方はそもそも存在せず、基準期間と課税期間が一致している状態であり、したがって、会社の実態と課税するか否かの基準となる期間が一致している[150]」のに対して、消費税法では、基準期間と課税期間が一致していないことを指摘し、その時間的なズレは「事業者にとって経済環境の大きな変化というビジネスリスクを抱えること」になる点を問題視している。その一例として、米国発のサブプライムローン問題に端を発した未曾有の混乱した経済環境下において、消費税法には時間的なズレを是正する仕組みがないのではないか、との問題提起がある。

2.そもそも、なぜ法は、基準期間という2年前または2事業年度前の期間を用いて、納税義務の判定を行うことにしたのであろうか。消費税法の創設・導入に携わった木村税理士は「その課税期間において課税事業者、すなわち納税義務者になるかどうかという判定については、その課税期間で判断するのが理屈としては合っている[151]」としているのに対して、敢えて2年前の期間で判定する意味は、何であろうか。

 この点につき、岩下税理士は、「この基準期間は、消費税が転嫁を予定した間接税であって納税義務者を事業者としていることから、事業者が新しくスタートする課税期間で免税事業者となるのか、又は課税事業者となるのかをその課税期間の開始の日にあらかじめ判明していることが必要であり、また、その判定基準となる課税売上高の集計に一定の期間が必要であるとの観点から個人事業者は前々年(2年前)、法人は前々事業年度(1年決算法人の場合には2期前)としたのである[152]」と説明している。

 では、なぜ「課税期間開始の日にあらかじめ判明」していることが必要なのであろうか。課税期間中に判明しても問題はないのではないか、という疑問もわく。

 この問いに対しては、財務省主税局は「『基準期間における課税売上高』を事業者免税点の判定基準としているのは、消費税は転嫁を予定している税であるので、納税義務者となるかどうかについて、あらかじめ判定する必要があるからである[153]」と説明しており、消費税導入時の主税局長である尾崎元国税庁長官は「消費税は、転嫁を予定している税であるので、納税義務者となるかどうか、事業者が予知している必要がある[154]」ためとしている。

 さらに木村税理士は、基準期間が前年ということになると、例えば12月31日が終わると即日その年の課税売上高を計算して、1月1日から販売する物品について、自分が課税事業者に当たるかどうかを判断しなければならないことになりますが、そういうことは実務上困難ですので、前々年、あるいは法人の場合ですと、前々事業年度というように、1年間の間隔を置いて2年前としている[155]」と説明している。

 各専門家の言う通り、課税期間が始まる前に、課税事業者に該当するかどうかを判断しなければならないことは、理解できる。また、1年前では計算する期間が取れないために、2年前としたことも理解はできる。とは言え、結果として基準期間と課税期間との間に2年間ものズレが生じる制度はどう考えても洗練されているとは言い難い。そこで、諸外国の基準期間についての制度設計について検討を加えることにする。


[149] 法人税法第5条 内国法人に対しては、各事業年度(連結事業年度に該当する期間を除く。)の所得について、各事業年度の所得に対する法人税を課する。

[150] 秋山高善「消費税法における基準期間の今日的意義」 国士館法研論集第10号 (2009年)82~83頁

[151] 大島隆夫・木村剛志『消費税法の考え方・読み方〈五訂版〉』税務経理協会 (2010年10月)99頁

[151] 岩下忠吾『改訂版 総説 消費税法』 財経詳報社(2004年10月)76頁

[152] 大蔵省主税局税制第二課編 前掲(注)3 18~19頁

[153] 尾崎護編 前掲(注)23 187~188頁

[154] 大島隆夫・木村剛志 前掲(注)151 99頁