第1節 OECD各国の免税点

1.表4は、OECDにより公表されている資料[174]を基に、筆者が作成した。過去10年間のOECD各国の自国通貨による免税点の推移と、直近の2018年度現在の邦貨換算[175]された免税点を一つにまとめている。

 注意点として、「国によって貨幣価値や物価の違いもあるので、免税点の米ドル換算[176]で単純な比較はできない[177]」と西山教授は指摘されており、また、例えばオランダにおいては「売上ではなく納付税額を基準とする[178]」というように各国の細かな税制上の注意点[179]もあるが、ここでは、一般的な免税点[180]について取り上げることにする。

2.まず、初めに気が付くところでは、OECD加盟35カ国[181]中、わが国の免税点1000万円を上回る水準の国は、フランス、スイス、イギリスの3カ国を数えるのみ、ということである。また、オランダ、ドイツをはじめとする21カ国が、わが国の免税点の半分以下である500万円以下の水準で大勢を占めており、更にはスペイン、チリ、メキシコ、トルコの4ヵ国は免税点を有していない。

 このように多くの国が、免税点を低い水準に設定している状況について、岩崎教授は「EU付加価値税制の下では、納税義務の免除制度の性質は、本来国庫に収納されるべき租税を事業者が取得することを合法化するものであって、この意味で、当該税額分の金銭の性質は国家から事業者に交付される『隠れた補助金』に相当し、あくまで特例的なものと解されている。それゆえ、事業者免税点は、専ら零細事業者に限って認められる給付行政的措置として、極めて低く設定されていることが多い[182]」と分析し、事業者免税点制度は極めて特例的な措置として捉えられていることが、低い免税点の背景にあることを指摘している。

また、西山教授は「付加価値税システムが税額転嫁と仕入税額控除によって機能していることを考えれば、小規模事業者に対する免税制度はシステム破壊ともいえる。このためスペインおよびイタリアは、この免税点制度を採用していない[183]」とする海外識者の意見を紹介し、「免税点制度は、租税平等主義に抵触する制度であり、しかし実行可能性の考慮から容認されている暫定的かつ特例的措置であるという認識が不可欠であろう[184]」と結論付けている。


[174] OECD 「Consumption Tax Trends」OECD Publishing 2008(50頁),2011(77~78頁),2012(84頁),2014(66頁),2016(89頁),2018(83頁) General threshold(一般的な免税点)の数字を用いた。

[175] 邦貨換算レートは、裁定外国為替相場(2018年12月適用)及び市場実勢相場等による。端数は、四捨五入している。

[176] 西山教授は、米ドル換算していた。本稿の表では邦貨換算を採用している。

[177] 西山由美「中小企業と消費課税(Ⅱ)-今後の小規模事業者制度と簡易課税制度-」 税理VOL.57No.9(2014年7月)131頁

[178] 税理士法人プライスウォーターハウスクーパース 天野史子『欧州付加価値税ハンドブック27カ国のVAT税制と実務問題』中央経済社(2009年9月)69頁

[179] OECD 「Consumption Tax Trends 2018」であれば、84

~87頁にわたり、各国ごとの詳細な注(country notes)がついている。

[180] 業種別に異なった免税点を採用している国は、ドイツ、フランスをはじめとして、12ヵ国見受けられた(2018年)。

[181] 加盟国中、アメリカだけは消費税(付加価値税)を導入していない。

[182] 岩﨑政明 前掲(注)26 322頁

[183] 西山由美 前掲(注)111 717頁

(筆者注)その後、イタリアは事業者免税点制度を導入している。

[184] 西山由美 前掲(注)111 729頁

第2節 わが国との比較

1.翻って、わが国では、事業者免税点制度が特例的に捉えられているかというと、前項に見たように免税事業者の割合が、事業者数全体の6割を超える状況[185]であることから、「『特例』として捉えられている様子はなく、また、納税者にとって『益税』の性質が『隠れた補助金』に相当するような感覚はないように思われる[186]」と山田教授は分析している。

 しかしながら、わが国においても、事業者免税点制度は特例措置であることは諸外国と変わりのないことであり、「消費税率が引き上げられれば益税額も大きくなり、消費者の不信感も高まるであろう(中略)ことなどを踏まえれば、免税点の水準を現行の1000万円から大多数の諸外国並みに引き下げることも考えられるのでないだろうか[187]」と山田教授は指摘している。この指摘の通り、わが国も税率が10%となり、益税の額が大きくなりつつある中で、改めて、益税の規制について考えるべき時が来ていると思われる。

2.次に、表4を時系列の流れで見ていくと、免税点の推移について気付くことは、2008年と2018年の免税点と数字を比較[188]すると10年間で免税点を下げた国は、オランダとラトビアの僅か2カ国にとどまり、免税点を維持した国は、ノルウェー、ドイツなどの9ヵ国となり、免税点を上げた国は、フランス、イギリスなどの18ヵ国に及ぶことである。殊に、フランス[189]、スイス[190]、イギリス[191]といった、わが国より高い免税点を持つ国が軒並み上げる方向で、改正を行っている点は注目に値する。

 これは、先に見た増井教授が紹介した「小魚を追うのではなく、大きな鯨を追うべきである[192]」という欧州のVAT通念の変化に対応するものであると思われる。

しかし、注意しなければならないのは、「これらの3か国は、いずれも免税事業者になるかどうかの判定基準として当期の課税売上高をも加味しており、過去の実績のみで判断する我が国とは異なり、『免税』という特典を享受することができる『小規模事業者』の範囲を厳格に捉えた仕組みとなっている[193]」という点である。この点はつまり、第4章で確認した通り、免税メリットがこれらの3カ国では1年間しかない、ということを意味している、ということでもある。


[185] 前掲(注)145 参照

[186] 山田晃央 前掲(注)8 80頁

[187] 山田晃央 前掲(注)76 80頁

 ただし、「適格請求書発行事業者登録の申請受付は平成33年(原文ママ)10月1日からスタートするが、インボイスの導入までに、多くの免税事業者が課税事業者になることを選択するようであれば、免税点を引き下げる意味あいは薄くなる」と補足されている。

[188] 2008年にOECD未加盟の国は、その後の年で比較。通貨が変わっているスロバキアは除外。

[189] フランスの付加価値税は、1968年から導入された。フランスの間接税は、1917年にまで遡ることができ、以後の1968年の付加価値税導入まで「50年間かけてみがき上げて」きており、「フランスの例、フランスの経験が基礎になっていわば付加価値税の欧州モデルともいうべきものができたという経緯」があるという。

P.ルビロア「フランスの付加価値税制度について」 租税研究273号 日本租税研究協会(1972年7月) 2~3頁(筆者注:P.ルビロア氏は、昭和47年当時のフランス主税局長)

[190] スイスは、1995年の税制改革において従来の売上税からEU方式に準拠した付加価値税に転換した。スイスは税率が8%とEU諸国と比べるとかなり低く、わが国の制度に近似する点も少なくない。

[191] イギリスの免税点は物価上昇に見合うように毎年免税水準を引き上げる措置が取られている。湖東京至 前掲(注)56 12頁

[192] 本稿79頁参照

[193] 山田晃央 前掲(注)8 80頁

第3節 改正の方向性

本章では、事業者免税点制度の免税点について、諸外国の水準とその推移について確認してきた。その結果、諸外国では、免税点が低い水準である国が大勢を占めている、ということを確認できた。

そこで改めて、わが国の事業者免税点制度は今後、どのように改正してゆくべきか。免税点は上げるべきか、下げるべきか。もし下げるとすれば、その水準はどこか。また、免税点を下げることで、益税のメリットを不当に享受する者を排除することができるのか、そもそも、不当にメリットを享受する者とは、どのような者か、そのような点を次章以後で、過去に行われたわが国の事業者免税点制度の主な改正点を洗いなおす中で、検討することとする。